在“大众创业、万众创新”的时代背景下，与互联网相结合的项目越来越多，这些项目从诞生开始就是互联网的形态，以电子商务、互联网金融、网络游戏为代表的互联网行业成为炙手可热的行业先锋。大数据正对经济运行机制和社会生活方式等方面产生重要影响，我们审计执业环境也正随之发生着巨大的变化。这种变化对其在大数据环境下的审计能力也提出了更新、更高的要求。如何更快地适应审计环境的变化，转变思维和方法，迅速准确地处理数据成为当务之急。以下就结合近年来我们审计的相关案例分享如下：
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互联网审计工作开展情况
互联网是把互联网的创新成果与经济社会各领域深度融合，推动技术进步、效率提升和组织变革，提升实体经济创新力和生产力，形成更广泛的以互联网为基础设施和创新要素的经济社会发展新形态。近些年来，互联网逐步深入人心，已经改造及影响了各行各业。
2013年以来，部门承接了手游公司柠檬微趣（已申报）、国研网（IPO）、动信通、极欧科技、博睿精实、广州要玩等IPO或新三板审计；高鸿股份（000851）收购高阳捷迅、大唐电信（600198）收购广州要玩重大资产重组审计；拓尔思（300229）收购花儿绽放、奥瑞金（002701）收购天津卡乐互动、宋城演艺（300144）并购灵动时空、北京文投基金收购花椒直播、杉杉资本收购腕表广告网站、中铁建投资收购华兴银行等审计及财务尽职调查工作。
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对互联网企业的认识
1对互联网企业的总体认识
▌1、互联网大佬都是真土豪
与2000年靠烧钱炒作搞起来的互联网热不同，这轮互联网热是有真金白银做为支撑的。原来比较火的主要是门户网站和搜索网站，靠的是烧钱，注重的是点击率，收入主要是内容和广告费。现在的互联网企业，无论是网络游戏、电子商务、网络彩票、网上征婚还是互联网金融，大多都有比较好现金流作为支撑，企业的营收状况都非常好，一个几十人的公司都能放着几个亿的定期存款。去游戏公司审计，看到光着脚丫穿着拖鞋吃着方便面打着游戏的员工，说不定就是个亿万富翁，真正的是又“土”又“豪”。所以，面对不拘小节、不修边幅的互联网企业的领导，在制定审计策略的时候，要实质重于形式。
▌2、管理粗放
很多互联网企业都是事先未料、一不小心做成功的，所以，面对着爆发式的成长，企业管理往往跟不上节奏，内部控制比较混乱、财务核算体系不健全，经营和财务数据不完整，除了客户使用的生产系统外，其它的应用系统建设都不够完善。这一点，我们在做审计之前，一定要有心理准备，如果想比较透彻的把公司的财务和系统理清，需要花费比较长的时间。
▌3、数据海量
相比于传统行业，互联网行业的经营和财务数据大多是由用户自动产生的，像生成订单、付款、甚至是产品的使用，都由用户自己来操作的。由于用户群较大导致经营数据非常的庞大。比如网络游戏，用户充值兑换成游戏币，然后使用游戏币购买道具，可能一分钟就要有好几十条购买记录；道具的使用，像打枪、砍杀等操作，一分钟可能有几百笔道具使用记录，一个游戏一天的数据量要超过1个G。对高度信息化、数据海量的互联网企业进行审计，使用传统的方法评估收入的完整性、真实性将无计可施、一筹莫展，必须依靠IT审计进行内控测试和大数据分析。
2互联网企业的业务形式和盈利模式
互联网企业按照主营业务内容可分为五类：从事电子商务的互联网企业、从事互联网信息服务业的互联网企业、从事网络娱乐服务业的互联网企业、从事互联网通信联系行业的互联网企业和从事互联网信息安全产业互联网企业。其中，根据盈利模式又可分为以下六大类：
▌1、搜索引擎业务类
主要通过竞价排名服务来实现收入。这是一种按效果付费的网络推广方式，用少量的投入就可以给企业带来大量潜在客户，有效提升企业销售额。例如：企业在百度里注册与产品相关的关键词后，企业就会通过搜索引擎被查找这些产品的客户找到。竞价排名按照给企业带来的潜在客户访问数量计费，企业可以灵活控制网络推广投入，获得最大回报。具有针对性强、推广关键词无限制的特点。
▌2、门户网站类
主要是通过广告获取收入，包括时长收费，或点击量收费。以大量的免费各类资讯、大小热点新闻去吸引大量的浏览者，形成固定的客户群，以保持较高的点击率和知名度，然后吸引企业在门户网站上投放广告，通过广告推广再推广自己的产品。同时还有大大小小的增值服务，包括：VIP邮箱，企业邮箱，网上商城等，与商家合作从中获取收入。
▌3、第三方平台交易平台及支付平台类
例如淘宝，京东，阿里巴巴等通过收取商品交易扣点、服务费等获益，而第三方支付平台则通过收取手续费获益。目前第三方平台的主要盈利模式可分为五类：
（1）各项服务费用：包括分交易平台卖家的技术服务费以及支付平台的收款和付款服务费，比如目前支付宝-银行卡转账服务已经由原来的全部免费转变为仅支持手机转账免费；
（2）利息收入：盈利主要来源于交易中的手续费和常驻资金的银行存款利息，这种盈利方式可以说是“借鸡生蛋”；
（3）服务佣金：从第三方支付平台行业来看，这类业务与互联网金融业务密切相关，在某种程度上支付平台就像是一个在网络中搭建的银行，它与银行之间以及与其他第三方支付工具之间的转账活动犹如现实世界中的跨行转账活动，当然最终也会像银行一样收取一定的手续费；
（4）广告收入：在支付平台主页上发布的广告针对性强，包括横幅广告，按钮广告，插页广告等；
（5）其他金融增值性服务：代理第三方理财产品，包括各类公司基金等，年利率均高于银行存款，非常具有吸引力。比如支付宝涉足基金理财，与天弘基金合作为个人用户打造的一项余额增值服务–余额宝。
▌4.网络游戏运营类
网络游戏运营类，主要盈利模式包含：1.公司自主经营收入，来源于游戏玩家在网络游戏中购买虚拟游戏装备、某些特殊游戏功能模块或为游戏在线时间支付费用的方式取得在线网络游戏运营收入；2.与游戏平台联合运营的收入；3.与电信服务商、分服运营商的合作运营收入等。
▌5.提供数据库
发展会员提供数据库，发展会员，通过会员费收费类，主要以出售有价值的数据来帮助企业进行智能化决策和精准化营销，最重要的还是对于数据的分析，从里面寻找有价值的数据帮助企业作出更好的商业决策。比如超市通过了解客户的消费记录可以判断这个消费者消费习惯，从而可以精准的向客户提供他所需要的商品折扣信息。
▌6.提供网络信息服务
为企业提供网络信息服务类，如阿里云等，发布弹性计算平台、开放数据处理服务、ACE平台、云应用平台、开放存储服务和CDN、开放结构化数据服务等。为依赖于大规模数据分析的阿里巴巴金融、万网、shopex等典型客户服务并间接为20多万家客户提供基于云计算的服务。比如：当前国内金融行业多数采用小型机或大型机，由于其成本高昂以及可扩展性较差，该方案正被云计算架构的解决方案所替代。阿里云可以帮助商业银行搭建部署构架使其实现与支付平台的快速对接，为其卡用户增加便利的网络支付渠道，增强了卡用户活跃度和粘性。目前已有渤海银行、东海银行、吴江商业银行等上百家金融机构的业务运行在阿里云计算上。
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互联网企业的行业特点
互联网企业是以现代新兴的互联网技术为基础，专门从事网络资源搜集和互联网信息技术的研究、开发、利用、生产、贮存、传递和营销信息商品，可为经济发展提供有效服务的综合性生产活动的企业。相比于传统行业，互联网行业的各种业务都会依靠信息系统来完成，经营和财务数据大多是由用户自动产生的，像生成订单、付款、甚至是产品的使用，都由用户自己来操作的。由于用户群较大，导致经营数据非常庞大。具体体现在以下几个方面：
1互联网企业通常都是“用户流量为王”
互联网企业的价值是建立在拥有大量用户的基础上，再将用户流量变现为各种类型的收益，如网页用户的PV(访问量)、UV（独立访客）、IP（独立IP）等指标，APP用户的下载量、注册量、活跃度、留存率等指标，这些指标是独立于财务会计核算体系之外的，特别是对于初创期的互联网公司，有用户量的飞速增长，但财务账面上没有反映出任何与之相关的信息。另一方面，用户量变化可能会在深层次的影响着企业未来的收入和收益。因此注册会计师需关注这些非财务指标，特别是这些指标趋势与财务会计核算的收入趋势出现背离的情况。
2互联网企业收入确认大部分来自于系统生成的数据
互联网企业不同于传统的行业，在下游的用户不具有固定性，并且面对的用户群体是非常庞大的，存在着业务量大，单笔业务金额小的特点。只有依靠系统后台数据的统计汇总作为收入确认的依据，如视频网站与商家对广告收入按照CPA（实际点击付费）、CPS（实际销售付费）等模式来结算收入，这就需要依靠双方认可的后台系统中统计的广告实际点击量和通过广告来实际消费的情况，再如游戏运营商的游戏产品的收入确认，是通过会员或玩家实际消费的点卡或游戏币或充值卡金额来计算的，对于这种虚拟的货币使用情况依然是通过后台系统来统计汇总。
注册会计师一方面缺乏对系统技术的了解，同时也难以对系统生成的数据的真实性进行验证，注册会计师可以利用互联网技术专家的力量进行IT审计和复核。这其中主要包括系统流程控制，数据集成准确性，数据备份安全性，数据查询检查等几个方面。但更重要的是，注册会计师从谨慎性的角度，对系统业务数据的逻辑性、与财务对应的匹配情况来考虑收入是否存在重大错报。此外还应考虑获取更多的外部证据作为支撑，如经电信运营商确认的系统数据比企业自行生成的数据更具有可靠性。
3互联网企业合作分成的运营模式正在发生变化
传统互联网企业主要的盈利模式还是依靠广告，但随着移动互联网的发展，合作分成的模式越来越被接受，如网络游戏开发商除了自主运营外，还通过其他游戏平台联合运营，这两种运营模式的主要义务责任人均为游戏开发公司，两者的区别在于玩家下载、进入游戏及充值的平台不同。对注册会计师而言，需判断相关交易主体的权利和责任的主要承担者，相应的在会计核算上会产生收入总额法和净额法确认的差异。
4互联网企业间业务互换的情况不断增加
互联网企业在实际运营的过程中，为降低宣传推广成本、同时利用现有资源，与相关合作方进行业务上的互换，如许多网络视频网站开展了影片版权互换业务，不同的视频类互联网公司相互让渡影视作品的使用权，即进行使用权的交换，但同时自身仍保留相应版权的所有权和使用权，再有如APP开发商在与应用市场结算宣传推广费用的过程中，一部分用所开发的APP向应用市场提供推广服务进行抵偿。这些业务上的互换需注册会计师从交易的实质上、相关产品的公允价值，来判断是否属于非货币性交换以及是否确认收入。
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互联网企业审计中的风险与挑战
1互联网企业经营业务的真实性、完整性审核需放到首位
财务报表是否真实、准确、完整、及时地反映企业实际财务状况、经营成果及现金流量，是各行各业财务报表审计的核心目的，而达到这一目的，关键在于判断财务数据与业务数据的匹配性。互联网企业业务模式相对复杂，比如，互联网企业收取款项（资金）时的渠道多种多样，我们需要在充分了解其业务模式、资金流向的基础上，充分关注其是否存在把款项，如充值收入、购买某项权利或产品的收入等，存入个人卡或账外账户的情况。
2互联网企业经营风险较高，存在着经营失败而导致的审计失败的风险
在企业飞速增长的过程中，技术、资金、人员能否及时跟进，是否对市场的变化做出正确的判断，均构成互联网企业持续经营的重要因素，同样经营的不稳定相应的增加了审计风险。
3鉴于互联网企业交易过程的特殊性，该类企业的财务造假行为更具隐蔽性
互联网企业为维持业务数据和财务数据的高速增长的趋势，达到投资人的预期或者获得新的投资人融资，在财务会计上选择激进的会计政策和会计估计，同时利用业务数据系统生成的先天优势进行造假，隐蔽性更强，相应的增加了我们的审计风险。
4特殊的交易方式可能带来收入确认的风险
由于互联网企业具有业务模式多样、结算方式不一、业绩波动普遍等特点，我们应关注其收入确认政策的合理性和谨慎性。互联网企业特殊的交易方式，给收入确认审计带来一定风险。比如O2O类销售对象几乎均为自然人个体客户，极其分散；销售客户需求发票的愿望不足，企业规范意识不强；销售收入的数据统计依赖于计算机系统，计算机系统可能会存在人为操纵的情形等。我们应充分考虑互联网企业在成立之初由于经营运作不规范而可能出现的账外收入、账外投资，把款项如充值收入、购买某项权利或产品的收入存入个人卡或账外账户wps office的免费版下载的网址是什么等事项，全面分析业绩波动的合理性等。
5高额研发费用的重点考虑
由于互联网企业的研究开发投入普遍较高，实务中普遍存在研究费用与开发支出混淆的情况，审计人员应结合互联网企业研究开发过程中，重点关注研究阶段、开发阶段、开发完成等各阶段的划分是否合理；开发支出是否满足资本化条件；开始资本化及停止资本化时点的确定是否合理，及其会计处理的合理性。
6对互联网行业、技术缺乏充分的了解，从而导致审计风险
互联网企业可能利用审计人员对其公司业务和技术的不熟悉而采取各种方式来蒙蔽审计人员，同时审计人员也不能够针对其实施有效的审计程序，相应的增加了审计风险。在审计实务中，要特别关注互联网企业内控制度的设计、制定的合理性及执行的有效性，以确定内控是否可信、有效运行；利用行业专家的工作，以帮助我们做出专业性的判断；或者聘用专门的IT专家实施IT审计，以适应互联网企业的信息系统数据量大、信息多的特点；此外，还需要考虑网络安全问题对于审计的影响。
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互联网行业常见的造假手段
1用户造假
为制造繁荣景象，首先会把用户做的很多。包括但不限于以下手段：
1、故意放水：做过网站的人都会知道，如今有注册软件，可以自动注册，但这样的用户一般都是水军，所以各网站在注册页面经常要求填写验证码等信息，以拒绝水军、只收wps官网最新下载的地方在哪真人。若要增加用户，降低注册难度，水军用户就会多起来。
2、自己注册：单靠水军，用户还是不够庞大，公司可以向员工下达注册用户指标，每人多少个，等等。但这也有限，因为自己员工还得干工作，不能整天弄这个，用注册软件，也显得不够真实，因为现在的软件，取用户名的想象力还是一般，基本就是字母数字的排列组合，诗意和个性都太差。
3、收买用户：这个最狠，收买真实的其他网站的用户。这就不是普通渠道了，因为别的网站人家也不会卖。怎么办，有黑客。早年，黑客入侵成功后，干的事叫“提权”，就是获取网站控制权，恶搞或者不恶搞一下；后来呢，他们要做的是“拖库”，就是把网站的用户名、密码、邮箱，全部拿走。如有网站想要伪造用户，购买这些“拖库”用户，可以百万级的增加自己的用户量，这样风投自然会来，而黑客，卖一次大的，可能就豪车别墅都有了。
2流量造假
既然繁荣，用户也很多，那么流量也必然很多才像回事。访问量造假，手法包括但不限于：
1、自然人手动或者编程刷新页面，清除或者不清除Cookie——后者较笨；
2、购买流量，由他人或黑客利用被控制的电脑（“肉鸡”）刷访问量，Cookie和IP都换的频繁；
3、用软件制造访问量，并且可能破解监测工具或者统计工具的关键算法，把访客地图、访问规律都造的有模有样。
4、破解各大统计网站的排名程序，悍然作弊提升排名。还有可能，就是收买各大统计网站的内部员工，轻松提升排名。
3业务量造假
业务量造假，与网络无关的公司也会做，且花样繁多，IT行业不过是换了工具和手法而已。以广告为主要收入的网站，广告点击量就算业务量了，造假方法见前述。广告之外的交易量，比如卖出实物、卖出虚拟商品等，都可以造假。手段，包括但不限于：
1、自我交易，就是派自己人扮演客户，自然人或写程序去做wps office 的官方下载的地址是什么(wps office下载哪个版本好windows)。
2、请刷榜公司，购买明码标价的业务量。非网络公司的网上销量经常这么做，有时也出动自己员工参加。业务量要辅以互动量才行，所以很多公司的员工在“顺手”写商品评价，或者再找专门的软文公司写、发也行。刷榜公司据说实力雄厚，持有的用户很多很正常，注册时间久远，等等。
3、人为修改后台数据，制造交易假象。总之：网络造假已经形成了产业，做这个的人不少，但只要是假的，总与真的不同。只要步步深入，多方探索，明察暗访，就能把审计风险降到最低。明察事项：异常现金支出、大渠道商、大平台、大用户；暗访事项：同行的对手、用户行为数据等等。
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互联网企业审计应对策略
1充分了解企业的行业、技术、业务，提升相关知识和能力
我们只有在自己对相关的技术与业务有较深入的了解的基础上，才能分析与判断企业的经营状况、业务的真实性，才能运用符合互联网企业特性的审计手段去发现问题，解决问题，从而降低审计风险。
例如在网络游戏行业中，企业最主要的参与者有游戏开发商、游戏发行商（游戏运营平台）、游戏渠道商；运营模式主要包括自营模式和联运/授权模式；盈利模式主要是按虚拟道具收费和按游戏时间收费。道具的消耗方式通常又分为一次性消耗道具、有限使用的道具和永久性道具三类。因此，网游企业的参与主体、运营模式、盈利模式均可能各不相同。我们在对网游企业收入进行审计时，需在充分了解其具体的运营模式、盈利模式、不同参与主体间的责任分担等情况的基础上，结合其具体业务特点，识别并评估可能存在的风险、设计恰当的审计程序、获取充分且适当的审计证据，从而将审计风险降至可接受水平。
2重视企业基本面的分析和逻辑判断
我们在深入了解客户经营现状的基础上，更要对互联网企业的业务经营、面临的经营风险、高管人员的背景等进行详细了解与评价；对互联网企业的控制环境、经营环境、产品的制造研发过程进行深入了解与评价；对企业主管机关或供应商的报告、内部审计报告加以研究或重视。只有在充分了解与分析客户的基础上，才能对客户现状及未来做出准确的判断与评价，从而将审计风险控制在可接受的水平。
例如我们需密切关注互联网企业团队建设情况，特别是团队负责人即CEO的管理和经营风格，是否存在对实现业务爆发式增长的迫切需求，由此在业务上采取激进的营销推广策略，同时在财务处理上有选择性的迎合投资人的期望。
3重视IT审计在互联网企业的应用
对高度信息化、数据海量的互联网企业进行审计，使用传统的审计方法和程序对财务报表发表审计意见将无计可施、一筹莫展。IT审计已经成为审计全过程的一部分。信息系统在互联网行业审计项目中是最关键和具有核心影响力的审计对象，必须依靠信息系统审计（IT审计），对信息系统进行有效地测试和分析，以便验证信息系统是否安全、可靠，被审计单位提供的会计资料是否真实准确。
4重视企业的非财务信息，从非财务信息印证财务信息
我们应注重互联网企业与业务相关的非财务信息，寻找财务信息与非财务信息的连接点，从逻辑、趋势上判断数据的合理性、真实性，充分识别相关的重大错报风险，采取有针对性的措施实施审计计划和审计程序。例如审计人员可以利用大数据分析，以风险防控为导向，结合业务模式，深入分析关键业务指标和财务指标的变化趋势以及匹配性，对指标异常时段进一步核查，以判断财务数据和运营数据是否真实、准确和完整。主要包括一是核心数据匹配性及趋势分析，如：ARPU、付费转换率、留存率、付费用户数、活跃用户数、下载激活令、充值消耗比等，并与行业数据进行分析；二是异常充值消费行为分析；三是充值金额分布、方式分布、行为分布等分析；四是游戏运营平台浏览量分析；五是充值卡收入金额的变化趋势与行业内其他相同或类似公司的充值卡收入金额的变化趋势进行对比分析等。
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以游戏公司为例审计关注重点
1收入
概括而言，网络游戏的盈利模式主要有以下三种：按虚拟道具收费、按游戏时间收费和广告收费。目前，国内网络游戏产品以按虚拟道具收费为主流盈利模式。虚拟道具根据消耗方式不同可以分为一次性道具、有限使用道具和永久性道具。对于游戏虚拟道具收入，应基于具体道具消耗模型，在其消耗期间采用系统合理的方法予以确认。实务中，确定道具消耗模型不切实可行的情况下，可以按照玩家生命周期或游戏生命周期（玩家生命周期不能可靠估计时）分摊道具收入。年报分析中发现，上市公司网络游戏道具收入确认存在多样化、标准口径不一致的问题。比较典型的收入确认方法有两类，一类是按照道具消耗模型确定的道具消耗情况确认收入，另一类是在玩家使用WPS office的电脑版的下载网站怎么找购买虚拟道具时直接确认收入。尽管虚拟道具一经售出无法退回，但这些虚拟道具需要在特定虚拟世界中使用，出售方存在为玩家提供和维护这些虚拟道具使用环境的后续义务。因此，游戏虚拟道具售出即确认收入的方法值得商榷。
此外，网络游戏通常是多方参与者向最终用户提供服务的一系列安排，涉及的另外一个问题是，需要判断哪些参与方是提供网络游戏服务的主要责任人，哪些参与方是代理人，从而决定其收入确认是采用总额法还是净额法。由于我国企业会计准则层面未就收入的总额法和净额法作出明确规定，实务中绝大多数涉及网络游戏的公司均采用总额法确认收入。对于在整个服务链条中仅提供通道和平台业务的企业，以总额法确认收入将夸大其业务规模，并对财务报表使用者决策产生误导。（上市公司执行会计准则情况分析报告——基于上市公司2015年度财务报告）
▌1、网游企业收入舞弊风险因素的识别
在网游企业收入审计的全过程中，应结合网游行业的具体特点，从动机或压力、机会、态度或借口三个方面，持续地识别可能存在的与编制虚假财务报告导致的错报相关的舞弊风险。
（一）动机和压力方面的风险因素，包括但不限于：
网游行业竞争激烈，不知名的游戏品牌生命周期一般较短，其持续经营能力面临重大不确定性，导致管理层可能存在通过虚增收入粉饰财务报表的动机；
网游企业的核心竞争力是产品研发人员。为了保持研发团队的稳定，网游企业通常向核心技术人员实施股权激励。而为了增强核心技术人员的信心，网游企业可能存在通过虚增收入粉饰财务报表的动机；
网游企业间重组并购交易频繁，为了获得高估值以吸引投资者，网游企业对其盈利能力可能存在不合理的预期，从而可能存在通过虚增收入粉饰财务报表的动机。
（二）机会方面的风险因素，包括但不限于：
网游企业的业务数据高度集中在网络系统中，该系统的维护由IT技术人员进行，在存在上述（一）中所述动机的情况下，网游企业可能要求IT技术人员通过游戏网络系统后台进行人为操作，修改与收入相关的业务数据，而这一行为难以被非IT技术人员识别；
网游企业的运营模式、盈利模式多种多样，收入确认的职业判断空间较大。例如是采用总额法还是净额法、是一次确认还是递延确认等，确认结果各不相同；
在分期确认收入时，收入递延期间的确定建立在重大估计的基础上。这些估计涉及主观判断或重大不确定性，一般难以找到较确凿的证据予以印证。
（三）态度或借口方面的风险因素，包括但不限于：
有关收入确认的会计政策或会计估计的选用过于依赖非财务人员（如IT技术人员）的参与；
管理层出于对高估值的预期，过于关注其收入规模或利润趋势；
管理层向投资者、债权人或其他第三方，承诺实现激进的或不切实际的盈利预期。
由于网游企业通常存在上述收入舞弊风险因素，在对网游企业收入进行审计时，应保持高度的职业怀疑态度。结合网游企业具体的业务模式、盈利模式，准确理解并运用收入准则；以IT审计为支撑，加强分析性复核程序的运用，加强非财务信息与财务信息的核对分析；适当运用观察、询问和检查程序，结合其他科目，如应收账款、预收账款、经营活动现金流等，判断收入相关的逻辑性；严格执行函证程序，并针对异常游戏玩家实施核查程序等。
▌2、IT审计
无论网游企业采取的是自营、联运/授权模式，还是几种联合的业务模式，其游戏的运营均依赖于游戏网络系统，收入确认及结算的基础数据也均来源于网络系统。所以，在执行网游企业收入审计时，应当以IT审计为基础wps电脑版下载的入口在哪里(wps官网最新首页Windows版)。项目组可聘请所内、外的IT专家对游戏网络系统的IT环境进行评估、对自营平台或联运平台等进行系统测试，以确定整个游戏网络系统是否安全、且运行是否有效、业务数据是否得到真实、准确、完整的记录。尤其，应重点关注与收入相关业务数据的完整性、准确性和真实性。对游戏网络系统一般控制审计，需要对整体系统和系统各阶段的形成与运行过程执行IT审计。
（一）针对IT整体系统的审计，主要从以下三点展开，包括但不限于：
测试IT系统控制环境是否有效，包括测试系统或数据能否随意修改，测试物理安全，数据备份与恢复等；
测试系统是否能够真实、有效、完整的记录每款游戏每个玩家的充值、计费、消耗数据等；
追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程，测试相关系统，关注业务系统与财务系统之间数据传输。
（二）针对IT系统在开发、变更、IT运行过程中的安全、维护等四个方面的审计，主要从以下六点展开，包括但不限于：
是否能够区分付费玩家和免费玩家；
是否存在恶意修改游戏数据的内部控制缺陷；
系统管理授权体系是否得到有效执行；
自营游戏平台及联运游戏平台数据是否存在混淆情况；
自营游戏与联运游戏的游戏币的消耗是否存在混淆的情况；
IT专家确认的其他IT审计程序和范围等。
▌3、进一步审计程序
网游企业收入确认的数据基本来源于游戏网络系统，因此，在完成IT审计并确认网游企业的业务系统安全且运行有效的情况下，可重点采用检查、函证、分析等审计程序对收入数据的真实、完整性进行进一步审计。
（一）检查程序
针对每一种游戏，首先应确定其业务模式。如某种游戏收入既有来源于自营也有来源于联运/授权模式（此种情况比较常见），则应区分自营收入和联运/授权收入分别进行检查。针对网游企业不同的业务模式和盈利模式，网游企业收入审计可执行的审计程序包括但不限于以下内容：
1.自营模式
（1）区分不同的盈利模式，识别收入相关风险报酬转移的标志
①在道具消费模式下：一次性道具，在玩家使用该道具后确认收入；有限期道具，在玩家购买该道具时计入递延收益，并在该有限期内平均结转收入；对于永久性道具，在该道具剩余服务期内按直线法结转收入。以道具消费方式确定收入的前提，是网游企业的数据库对不同玩家的不同道具消费方式能够保留完整的记录。否则，网游企业应合理估计玩家生命周期和游戏生命周期，并在两者孰短期间按直线法结转收入。
②在按游戏时间计费模式下，应在玩家购买的时长内按直线法结转收入。对于过期未消费的，应检查网游企业游戏产品相关游戏规则，在明确玩家在过期后无权退款的情况下，于到期日确认沉默账户收入。
（2）判断收入的分期是否适当
对于一次性确认收入的，其理由是否充分？对于递延收入的，其递延期间的估计是否合理？具体检查程序包括但不限于：
①获取游戏玩家在报告期内的充值金额——购买的游戏币等WPS office的电脑版的下载网站怎么找数据，WPS office的电脑版的下载网站怎么找如Q币等；还需获取同期游戏玩家的消费金额——玩家充值后在游戏平台购买道具、装备、时长等实际消费数据，一并与收入明细表相核对；
②确认是否以玩家消费金额作为确认收入的依据；如果存在差异，差异原因是什么；
③获取第三方支付平台提供的充值数据，该充值数据包含在第三方支付平台的月或季度的电子、传真、书面结算单中，与报告期玩家的充值金额相核对；
④网游企业收费方式通常包括两种，虚拟道具收费和游戏时间收费。应根据具体游戏消费模式对游戏玩家消费金额进行区分，分别按游戏道具使用周期、玩家生命周期及游戏生命周期三种摊销方式，对应IT审计提供的原始业务数据，检查分年度或分期间网游收入与原始业务数据的匹配性。
实务过程中，在财务核算与业务数据匹配时需要对充值金额和消费金额分别核对，“预收账款”对应充值金额，“递延收益”对应游戏币销售金额，网游收入则应对应玩家游戏消费金额。在执行上述收入检查程序过程中，还需充分考虑超出上述三种服务周期孰长的期限后，游戏玩家的充值余额如无法再使用，网游企业可将该部分余额对应的充值金额确认为当期的营业外收入。
（3）关注收入计量时的会计估计
选用审计时需要就网游企业选择道具摊销、玩家生命周期及游戏生命周期等重要会计估计进行合理性评估,且进一步关注在适用道具摊销时，网游企业对一次性道具和永久性道具划分是否合理，是否存在将永久性道具按照一次性道具核算的情况；对于按照玩家生命周期和游戏生命周期摊销依据的合理性。
（4）判断会计处理是否合理
对于游戏中常见的WPS office的电脑版的下载网站怎么找、道具赠送、销售折扣等行为，判断其会计处理是否合理。
2.联运/授权模式
在不同的联运模式下，游戏开发商和游戏运营平台商承担的责任不同，因而会对各参与主体游戏收入确认产生不同的影响。对于联运/授权模式，收入审计思路为：首先，根据各参与主体之间的联合运营协议分析判断后，确定谁应当按总额法确认收入，谁应当按净额法确认收入；然后，参考自营模式中相同的原则和方法，区分不同的盈利模式，判断收入确认的合理性。具体检查程序包括但不限于：
（1）获取网游企业与联运方/被授权方的合同或协议，根据双方约定的权利义务，判断网游企业在双方某个或多个游戏项目合作过程中承担义务的重要程度，以判断按总额还是净额确认收入；
（2）获取联运方/被授权方出具的结算单，内容可能包括玩家ID、结算期间、充值金额、渠道费用、税率、分成比例、分成金额等，并与公司自有系统数据进行核对；
（3）获取网游企业与联运方/被授权方数据核对的资料，判断对结算单的调整是否恰当；取得游戏联运的合作协议，核查协议中约定对账差异调整的内容；
（4）确认是否以经双方确认的结算单作为确认收入的依据；通过与业务结算人员沟通并核查合作协议内容；
（5）检查是否存在收入确认的跨期问题。如企业在期后获得资产负债表日之前的结算单，一般应作为资产负债表日后调整事项处理；如果在资产负债表日后，根据双方签订的补充协议等对结算金额确定方式进行了调整的，则调整的影响金额计入修改后协议生效的当期；对公司根据系统数据暂估入账的，通过核查以前月份暂估入账与实际入账差异率，审核暂估入账金额；
（6）检查收入确认的金额计算，是否与网游企业与联运/授权协议具体条款，如分成比例、扣除渠道成本等约定相一致。
（二）函证程序
1.对报告期内各充值平台的充值金额进行函证，并与系统平台中的充值数据进行核对。可以取得充值平台的报告日余额数据，或者取得审计日余额数据及报告日至审计日的流水明细；
2.结合应收账款的审计，对报告期内与较大的联运方/代理方的结算金额进行函证，并与收入确认金额相核对。
（三）分析程序
在执行网游企业收入确认的审计时，一般企业使用的分析程序，如年度、月度波动分析、毛利率分析、与其他同行业对比分析等手段仍然适用。在分析波动原因时，需要考虑网游企业的业务特点，如：不同的运营模式、游戏产品的生命周期、游戏的上线时间、版本更新时间、新功能上线时间、促销政策、资料片发布、推广政策等因素对收入及毛利波动的影响。因其分析方法与一般企业相似，此处不再赘言。在此仅就网游企业收入审计中比较有特点的部分分析方式进行介绍：
1.总体分析
可以采用图表等形式分析各运营模式下的收入金额、充值金额、消费金额的趋势是否正常，比如：
（1）自营模式该游戏采用自营模式，因此各期间收入确认金额与玩家的消费金额相同，曲线重合；消费金额曲线与充值金额曲线的趋势相似，差异不大，基本符合一般游戏玩家的充值、消费规律。
（2）联运模式该游戏采用联运模式，首先消费金额曲线与充值金额曲线趋势一致，且金额差异不大，符合一般游戏玩家的充值、消费规律。收入确认金额，为充值金额扣除渠道费用后按照一定分成比例计算应分得的金额。从图表上看，收入曲线趋势与充值曲线趋势大体一致，差异部分可能与游戏不同运营期间渠道费用的高低、以及不同充值金额下分成比例的不同相关，需要审计人员根据具体情况进行具体分析，以确定是否存在异常。
2.玩家数据分析
（1）结合业务数据，分析充值以及收入确认的合理性。例如，结合活跃用户数量、月人均消费额、在线时间、在线人数高峰值等数据，来分析收入的合理性。如二者趋势出现重大背离，则需要重新引入IT审计，以判断该差异的合理性。
（2）获取某游戏充值金额、消费金额前若干名（比如前100名）玩家的具体情况，如账号、支付方式、支付终端信息，充值金额、充值时间，消费时间、消费金额，游戏等级等进行分析。通常，网络游戏正常玩wps 的官网下载的地址家的账号大多具备以下一些特征：
①充值时使用同一个支付渠道账户，基本使用相同支付渠道（如支付宝等）；
②单次充值金额及充值时间具有随意性；
③累计消费占累计充值的比例较高，很少出现大量充值却不消费的情况；
④玩家之间金币购买各类道具及增值服务的比例基本相同。通过分析大额充值玩家数据，审计人员可能发现其中一些异常情况，可以有针对性的进行下一步检查。
需要注意的是，玩家数据分析中出现的异常情况，在有的游戏中可能是正常的。比如：一个支付账号对应多个游戏账号、账户出现大量游戏币余额等，这种情况可能是由游戏商人交易模式造成。在该模式中，商人通过在游戏充值活动期间大量充值获得更多作为奖励的免费游戏币，然后在游戏中将游戏币卖给其他游戏玩家，双方可能在第三方支付平台进行场外支付交易。此类商人玩家可能拥有多个游戏账号，账号的用户名存在一定的规律，如，用连续数字命名等；一个账号在多个区创建角色；创建非常明显的商人角色名称；游戏角色等级、战力较低；一个账号对应超过一个支付终端信息等。再比如，一个账号对应超过一个支付终端信息。该种情况可能系两人或多人同玩一个账号，或账号已被出售给下一玩家所致。游戏规则的设置不同，可能出现的情况也不同。因此，在对玩家数据分析时，注册会计师应针对不同情况进行具体分析。
（四）其他程序
1.在检查各个游戏充值、消费金额较大的玩家信息时，应注意是否存在网游企业自身的员工大量充值的情况。有些网游企业，可能存在让公司员工在游戏运营期间测试游戏。应根据实际情况具体分析该情况是否正常，是否对收入确认产生影响；
2.通过对游戏玩家的IP地址进行分析，确认是否存在区域集中的情况，是否存在虚假收入情况；
3.必要时，可以与充值额较大的玩家取得联系，验证系统中记录的情况是否正确；
4.全面了解游戏行业，熟悉被审计单位所涉及各个游戏项目的设置、规则。必要时，可以玩家身份进入游戏，注册账号，充值，消费，以测试游戏系统的运行情况。
2市场推广费用
市场推广费用对于游戏运营公司而言，市场推广费用是其运营总成本中占比极高的部分（40%~50%）。因此，市场推广费用的完整性和准确性值得关注。如：是否存在未确认的推广费用？已支付的推广费用是否准确计入相关期间？
3研发费用
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研发费用市场推广费用以外，研发费用（主要为人工成本）占比也较高。研发费用是否正确归集？核算方式是否有误？是否存在未确认的职工薪酬，包括应确认的项目奖金或年终奖金等？
4税务优惠
游戏公司一般可取得软件企业或高新技术企业等相关税务优惠？是否满足相关资质？研发费用的加计扣除是否正确？其他税务优惠是否正确反映？
5股权激励
游戏公司，特别是已上市的游戏公司，一般都有股权激励的措施，其股权激励成本是否正确记录？
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互联网企业IT审计
1常用指标
互联网企业的经营指标有很多，以游戏为例，主要经营指标如下：
1、活跃用户数
日活跃用户数（DailyActiveUsers，DAU）：每日登录过游戏的用户数
用途：*游戏的核心用户规模是多少；*游戏产品周期变化趋势衡量；*游戏产品老用户流失与活跃情况；*游戏产品的粘性如何（与MAU结合）。
说明：DAU对于核心用户规模的衡量需要谨慎，对待新登用户和回流用户在DAU中的变化情况，具体需要依据详细的DAU细分才能够了解用户规模和质量。
周活跃用户数（WeeklyActiveUsers,WAU）：截止当日，最近一周（含当日的7天）登录过游戏的用户数，一般按照自然周进行计算。
用途：*游戏的周用户规模是多少；*游戏产品周期性（每周）变化趋势衡量。
说明：WAU按照周作为一个周期来分析用户规模，利于在不同活跃用户规模的维度上发现问题和掌握游戏用户规模的波动。
月活跃用户数（MonthlyActiveUsers，MAU）：截止当日，最近一个月（含当日的30天）登录过游戏的用户数，一般按照自然月计算。
用途：*游戏的总体用户规模是多少；*游戏产品用户规模稳定性；*推广效果评估；*游戏产品的粘性如何（与DAU结合）。
说明：*MAU层级的用户规模变化相对较小，能够表现用户规模的稳定性，但某个时期的推广和版本更新对MAU的影响也可能比较明显；*此外游戏生命周期处于不同时期，MAU的变化和稳定性也是不同的。
2、月付费率（MonthlyPaymentRatio，MPR）：统计时间区间内，付费用户占活跃用户的比例。一般以月计。
计算公式：MPR=APA/MAU，其中APA为月付费用户数
用途：*游戏产品的付费引导是否合理；*用户付费倾向与意愿（需结合首次付费功能、道具、等级，整体分析）；*付费转化是否达到预期效果。
说明：*MPR包含历史付费用户在统计时间区间内再次付费的用户以及在统计时间区间内新转化的付费用户；*MPR的高低并不一定代表游戏付费用户的增加或者减少；*游戏类型的不同，相应的MPR表现也是不同的。
3、平均每用户收入（AverageRevenueperUers，ARPU）：统计时间区间内，活跃用户对游戏产生的平均收入。一般以月计。
ARPU=收益/玩家数月
ARPU=收益/MAU
计算方式：游戏总收入（充值、游戏币消耗、道具消耗三种算法）除以游戏的总活跃用户数，一般按照月来计算，即ARPU=月总收入/月活跃用户数（MAU）
用途：*不同渠道获取的用户质量如何；*游戏收益贡献如何；*游戏活跃用户与人均贡献的关系；*游戏人增收益水平如何。
说明：*严格定义的ARPU不同于国内认识的ARPU，国内ARPU=总收入/付费用户数；*ARPU用于产品定位初期不同规模下的收入预估。
衡量互联网企业经营情况的指标还有很多，比如，平均在线人数、最高在线人数、在线时长、玩家的生命周期、月度用户留存率、流失率、付费用户转化率、用户获取成本等等，篇幅所限，不再赘述，如有兴趣，可以单独探讨，也可以访问www.itshenji.com更深入的了解各行业的经营指标。
2监管要求
证监会2012年度财务报告专项检查核查程序规定，发行人为互联网或移动互联网服务企业的，核查其是否采用技术手段或其他方法指使关联方或其他法人、自然人冒充互联网或移动互联网客户与发行人（即互联网或移动互联网服务企业）进行交易以实现收入、盈利的虚假增长等。
2013年11月9日，深交所发布新闻通稿称，今后将在三方面加强监管工作，针对市场热点的手游资产，要求披露ARPU值（每用户平均收入）、玩家结构分布、充值渠道和金额等关键业务信息，并要求财务顾问、会计师核实业绩真实性等。
2017年证监会《关于网络游戏类公司IPO指引》内部稿流出，文件对网络游戏类公司IPO的绩效指标、财务信息、风险披露等各项审查指标做出了较大改动。据网传文件显示，本次指引共分为发行业务情况、风险因素、财务信息披露、核查要求等四个部分，分别对申请公司的基本情况、业务模式、绩效指标和市场推广、充值情况以及审核材料、审核人员等多个方面做出了明确规定。
3上市公司重大资产重组游戏公司专项核查问题
1、游戏活跃用户数、游戏总玩家数量、付费玩家数量、人均ARUP值，付费玩家的人均ARUP值、玩家的主要群体、地域和国家分布、充值消费比、主要游戏开发人员等。
2、核查前一百名账户的充值消费比、在线时长等数据。
3、分游戏或运营方式核查前一百名销售对象的充值情况，逐次提供充值银行帐户账号、每次充值地址（IP、MAC）,充值前后两天内账户登录地址（IP、MAC）等信息。
4、核查标的公司主要游戏开发人员的社保缴纳证明、起始时间、从业经历，游戏开发经历证明等信息，核查上述人员代发工资账号，是否存在自我充值消费行为。
5、提供标的公司游戏产品主要装备、道具等的价格信息。
6、提供中介机构关于标的资产销售真实性的核查记录，含核查方法、核查经过、核查范围等事项的说明。
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互联网时代下对注册会计师行业的影响
在互联网时代的大数据环境下，我们需要注意如下几个问题WPS office电脑版的下载的网址在哪里：
第一，思维转变是前提。
首先打破思维定势，坚持把审计信息化建设当作提高审计质量的重要措施来对待。用宏观的视野来看待大数据，善于采集各相关方面的数据，从数据挖掘中发现问题和线索。
第二，平台建设是基础。
数字化平台建设应立足于更好地满足大数据审计的需要，围绕大数据运用这个目标，统筹规划重点行业和关联性部门数据，将各行业复杂、海量的业务数据实现有机融合，消除信息“孤岛”现象，构建跨部门、跨地区、跨年度的大数据集合。
第三，数据分析是核心。
大数据时代，数据的价值体现在对其进行分析和利用。在采集多方数据后，在传统的筛选、核对、抽样等数据分析方法基础上，以锁定审计重点和疑点为导向，充分运用多维分析和数据挖掘技术做好大数据的分析。采取“集中分析，发现疑点，分散核查，确认问题”的审计模式，做好海量数据的分析准备工作，根据审计方案确认的审计重点和内容，通过分散核查确认问题，缩减审计现场时间，提高审计效率。
第四，人才培养是关键。
大力举办计算机审计培训班，着力培养信息化审计骨干;积极引进计算机专业人员，共同开展工作，通过审计实践共同提升审计信息化水平。另外，不仅要关注被审计客户财务收支的真实与合规，还要更多地从战略全局的角度观察和思考问题，关注未来经营持续运行情况以及对社会公众产生的重要影响。具备战略性思维，能够多角度、多方位地认识、分析和判断事物，将各种因素纳入到统一的系统中来，构成整体、系统和立体的思考，从而实现大数据审计价值的最大化。
总之，互联网时代正影响着我国社会经济的发展，并进一步影响审计的发展趋势，必须提高审计人员对互联网的思维与技术和方法的认识。在互联网时代，数据量巨大且都以电子数据的形式存在，只有加强大数据、云计算技术的应用才会促进审计工作的顺利开展。审计组织要加强对互联网的思维与技术和方法的培训以及培养审计人员发现和研究互联网的思维与技术和方法的能力。互联网的思维与技术和方法应用是审计人员综合能力的体现。审计人员只有拥有了良好的互联网的思维与技术和方法，才能将审计工作的作用发挥到极致。
来源：王队的审计生活公众号
作者：立信央企事业总部王首一
